Цели и основные принципы применения международных стандартов аудита (МСА)

4.3 Цели и основные принципы применения международных стандартов аудита (МСА)

Аудит финансовой отчетности призван дать аудитору возможность выразить мнение о том, что составлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с установленными основами финансовой отчетности. При выражении своего мнения аудитор использует следующие фразы «дает достоверное и объективное мнение» или «представляет объективно и во всех существенных аспектах», которые являются равнозначными (МСА 200, п.2) (приложения 16,17).

Концептуальная основа (МСА 120) определяет и описывает элементы и цели соглашений по подтверждению достоверности информации, а также определяет соглашения, в отношении которых применяются международные стандарты аудита (МСА), международные стандарты соглашений по обзору (МССО) и международные стандарты соглашений по подтверждению достоверности информации (МССПДИ).

В дополнение к Концептуальной основе и МСА, МССО и МССПДИ, деятельность практикующих профессиональных бухгалтеров, выполняющие соглашения по подтверждению достоверности информации, регулируется:

(а) Кодексом этики профессиональных бухгалтеров МФБ (Кодекс), устанавливающим фундаментальные этические принципы для профессиональных бухгалтеров; и

(б)Международными стандартам контроля качества (МСКК), устанавливающими стандарты и представляющими руководство по системе контроля качества фирмы.

Часть А Кодекса устанавливает фундаментальные этические принципы, которые должны соблюдать все профессиональные бухгалтера, включающие: (а) честность; (б) объективность; (в) профессиональную компетентность и надлежащее выполнение; (г) конфиденциальность; и (д) профессиональное поведение.

Соглашение по подтверждению достоверности информации означает соглашение, по которому практикующий профессиональный бухгалтер делает заключение, предназначенное для обеспечения определенного уровня уверенности предполагаемых пользователей, отличных от ответственной стороны, в результатах оценки или измерения предмета изучения по критериям.

Результат оценки или измерения предмета изучения представляет собой информацию, получаемую при применении критериев по отношению к предмету изучения.

Аудит финансовой отчетности является соглашением по подтверждению достоверности информации согласно определению в Международной Концептуальной Основе для Соглашений по Подтверждению Достоверности Информации. Концептуальная основа определяет и описывает элементы и цели соглашения по подтверждению достоверности информации.

 Целью МСА 200 «Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности» является установление стандартов и предоставление руководства в отношении цели и общих принципов, регулирующих аудит финансовой отчетности. Он также описывает ответственность руководства за подготовку и представление финансовой отчетности и за концептуальную основу, используемую при подготовке финансовой отчетности, упоминаемую в МСА как «установленная концептуальная основа финансовой отчетности».

МСА применяют концептуальную основу в контексте аудита финансовой отчетности и содержат основные принципы и необходимые процедуры, а также руководство, которое необходимо применять при аудите. Параграфы 34-35 МСА 200 раскрывают значение определения «финансовая отчетность» и ответственность руководства за эту отчетность. Как отмечено в Концептуальной основе, соглашения по подтверждению достоверности информации принимаются при условии, чтобы критерии, указанные в определении, являлись «подходящим» и доступными для предполагаемого пользователя. Параграфы 37-48 этого МСА раскрывают приемлемые критерии и их доступность для предполагаемых пользователей для аудита финансовой отчетности с учетом приемлемости концептуальной основы представления финансовой отчетности для аудитора.

Целью МСА 230 «Документация» является установление стандартов и предоставление руководства в отношении ведения документации в контексте аудита финансовой отчетности.

Международный стандарт аудита (МСА) 300 «Планирование аудита финансовой отчетности» должен рассматриваться в контексте Предисловия к Международным стандартам контроля качества, аудита, обзора, прочих соглашений по подтверждению достоверности информации и Сопутствующим услугам, в которых указаны требования к применению и полномочия этого МСА.

Целью Международного стандарта аудита «Аудиторское доказательство» (МСА 500) является установление стандартов и предоставление руководства в отношении того, что составляет аудиторское доказательство при аудите финансовой отчетности, количества и качества аудиторских доказательств, а также в отношении процедур, выполняемых в целях получения аудиторских доказательств.

МСА 510 «Первоначальные договора – начальное сальдо» устанавливает правила и дает методические указания в отношении начального сальдо счетов в тех случаях, когда аудит финансовой отчетности проводится впервые либо когда аудит финансовой отчетности за предыдущий отчетный период проводился другим аудитором. Настоящий Стандарт также регламентирует те случаи, когда аудитору становится известно о существующих на начало периода условных фактах хозяйственной деятельности. Руководство по аудиту и требования к отчетности в части сравнительных показателей приводятся в МСА 710 «Сравнительные показатели».

Целью МСА 545 «Аудит оценки справедливой стоимости и раскрытий» является установление стандартов и представление руководство по аудиту оценки справедливой стоимости и раскрытий, содержащихся в финансовой отчетности. В частности, этот МСА рассматривает вопросы аудита, относящиеся к оценке, представлению и раскрытию существенных активов, обязательств и специфических компонентов капитала, представленных или раскрытых по справедливой стоимости в финансовой отчетности. Оценка справедливой стоимости активов, обязательств и компонентов капитала может возникнуть и при первоначальном отражении операций, и при последующих изменениях в стоимости. Изменения в оценке справедливой стоимости, возникающие постепенно, могут трактоваться по разному в зависимости от разных концептуальных основ представления финансовой отчетности. Например, некоторые концептуальные основы представления финансовой отчетности могут предусматривать отражение таких изменений напрямую в капитале, тогда как другие концептуальные основы могут предусматривать их отражение в доходах.

Целью МСА 700 «Аудиторский Отчет» является установление стандартов и предоставление руководства в отношении формы и содержания аудиторского отчета, который публикуется как результат аудита финансовой отчетности субъекта, выполненного независимым аудитором. Большая часть предоставленного руководства может быть адаптирована к аудиторским отчетам по финансовой информации, отличной от финансовой отчетности.

Целью МСА 800 «Аудиторский отчет по соглашениям на аудит специального назначения» является установление стандартов и предоставление руководства в связи с соглашениями на аудит специального назначения, включая:

- финансовую отчетность, подготовленную в соответствии со всеобъемлющей основой бухгалтерского учета, отличной от Международных стандартов бухгалтерского учета или национальных стандартов;

- специфицированные счета, элементы счетов или статьи в финансовой отчетности (в дальнейшем именуемые как отчеты по компоненту финансовой отчетности);

- соответствие договорным обязательствам;

- обобщенную финансовую отчетность.

Заключение

Для осуществления производственно-хозяйственной деятельности каждый экономический субъект должен иметь соответствующие ресурсы (материальные, трудовые, финансовые) и соответствующие объекты основных средств, являющиеся важнейшим элементом производительных сил.

Система эффективного бухгалтерского учета движения основных средств призвана формировать адекватную объективную информацию для принятия управленческих решений и отражать реальное финансовое положение и результаты деятельности предприятия. Суть дальнейшего развития состоит в активизации использования международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) для реализации этой функции путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса.

Согласно МСФО 16 «Основные средства», основные средства – это материальные активы, которые используются в производстве. Для поставки товар сдачи в аренду или в административных целях, при условии, что срок службы данных объектов превышает один отчетный период.

Отличительной особенностью основных средств в организации является их многократное использование в процессе производства, сохранение первоначального внешнего вида или формы в течение длительного периода.

Для учета основных средств, вследствие их разнообразия по составу и назначению необходима их научно-обоснованная классификация. Наиболее значимой является типовая классификация, утвержденная постановлением Правительства РФ «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» от 01.01.2002 г. №1, на основании которой установлены нормы амортизации. В соответствие с ней ведется учет основных средств, составляется отчетность о наличии и движении основных средств.

Исследование действующей практики организации бухгалтерского учета движения основных средств, их сохранности, эффективного использования и организации выбытия проведено на примере практических материалов ООО «АРИАН», основным видом деятельности которого, в настоящее время, является оказание правовых услуг. По решению учредителя планируется организация торгово-закупочной деятельности по продаже товаров народного потребления.

В результате проведенного исследования вопросов учета движения основных средств и их выбытия изучена экономическая сущность основных средств, как средств труда, которые являются важнейшим элементом производственно-технической базы организации.

В бухгалтерском учете средства труда выделены в отдельный объект учета – основные средства. Действенное отражение в бухгалтерском учете движения основных средств обуславливает эффективные результаты хозяйственной деятельности, исчисление налоговых платежей, достоверность информации о финансовом состоянии предприятия.

В представленной дипломной работе рассмотрено отражение в бухгалтерском учете специфики операций по выбытию основных средств; законодательные аспекты в части рассматриваемых вопросов, и, имеющие место, спорные моменты в вопросах отражения выбытия основных средств организации по договору мены, дарения, обмена основных средств на материалы в одинаковой и неравноценной оценке.

Следует отметить, что выбытие объектов основных средств может происходить по различным причинам: продажа, списание, передача в качестве вклада в уставный капитал, безвозмездная передача основных средств и т.д. При этом, выбытие основных средств оформляется одинаковыми или идентичными документами. Независимо от причины выбытия объектов основных средств, их списание с бухгалтерского учета организации осуществляется в порядке, предусмотренном Планом счетов бухгалтерского учета: с использованием счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие основных средств».

В бухгалтерском учете все расходы и доходы, связанные с выбытием объектов основных средств, не зависимо от причины выбытия, относятся к прочим расходам или доходам и учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

При этом, необходимо отметить, что существуют различные точки зрения в части отражения операций выбытия основных средств при передаче их в качестве вклада в уставный капитал другой организации. В частности, различные авторы по-разному трактуют решение следующих вопросов, логически вытекающих друг из друга:

-  по какой стоимости следует отражать вклад в уставный капитал другой организации основными средствами: по остаточной или по согласованной с учредителями;

-  необходимо ли делать в учете записи, доводящие стоимость вклада до согласованной стоимости передаваемых основных средств;

-  какими записями в учете следует отражать доведение стоимости вклада до согласованной стоимости передаваемых основных средств.

Наиболее корректным способом отражения в учете вклада в уставный капитал является точка зрения, когда в учете отражается разница между остаточной стоимостью объекта основных средств и стоимостью согласованной с учредителями. При этом, в учете производятся записи по дебету счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы» – согласованная стоимость больше остаточной стоимости; или по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» и кредиту счета 58 «Финансовые вложения»- согласованная стоимость меньше остаточной стоимости.

Важным аспектом в учете основных средств является стоимостной критерий. В частности, при выбытии основных средств стоимостью менее 20 000 рублей, учтенных на счете 10 «Материалы», возникают следующие вопросы: необходимо ли начислять по данным объектам амортизацию или необходимо списывать их стоимость на затраты при передаче в эксплуатацию; какими записями в учете следует отражать списание амортизации по этим объектам при их выбытии (при условии начисления амортизации); как документально оформлять выбытие данных объектов.

Рассмотрение прежней редакции ПБУ 6/01, в котором разрешалось основные средства, стоимость которых не превышала 10 000 рублей списывать на затраты в момент передачи в эксплуатацию, действующего Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, позволяет сделать следующие выводы:

-       наиболее логичным отражением погашения первоначальной стоимости малоценных основных средств является списание данных активов на затраты на производство по мере отпуска их в производство и эксплуатацию.

-       при учете данных активов в составе материально-производственных запасов, в отношении них организация соответственно не применяет формы первичных учетных документов по учету основных средств. Таким образом, при списании данных основных средств не оформляется «Акт на списание основных средств» форма № ОС-4.

При этом, если организация принимает решение об учете основных средств стоимостью менее 20 000 рублей в составе материально-производственных запасов, то она тем самым уменьшает налоговую базу по налогу на имущество. Данный лимит – 20 000 рублей, является предельным; согласно учетной политике, организация может установить меньший лимит, но не может превысить установленный в Приказе №147-н. Следует учесть, что чем больше лимит, тем меньше налог на имущество. В то же время необходимо учесть и то, что в целях устранения временных разниц, то есть сближения бухгалтерского учета с налоговым, в учетной политике организации целесообразно установить лимит стоимости активов, которые могут отражаться в составе материально-производственных запасов, такой же, как оговорен в главе 25 НК, то есть 10 000 рублей.

Необходимость подробного рассмотрения учета выбытия объектов основных средств обусловлена также тем, что от причины выбытия зависит расчетная база для исчисления налога на добавленную стоимость:

-       при продаже основных средств базой для исчисления налога является доход, полученный от продажи объекта основных средств;

-       при выбытии основных средств по договору мены базой для исчисления налога является балансовая стоимость основных средств (с учетом переоценок, амортизации), переданного в счет оплаты;

-       при безвозмездной передачи основных средств передающая сторона начисляет и уплачивает налог на добавленную стоимость; базой для исчисления налога является рыночная стоимость передаваемого основного средства.

Передача основных средств в качестве вклада в уставный капитал другой организации и списание объектов основных средств реализацией не является, в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость не входит.

Для обеспечения необходимыми активами современные рыночные отношения позволяют организациям заключать договоры купли-продажи, в связи с этим, договоры мены являются довольно редким явлением. Существенную роль, при этом, играет эквивалентность обмениваемых активов, поскольку многие из них невозможно соизмерить, что, в свою очередь, обуславливает ограниченный характер обменных операций. Кроме того, рассматривая вопрос налогообложения данного хозяйственного явления налогом на добавленную стоимость можно сделать вывод о том, что в большинстве случаев предприятиям невыгодно заключать договор мены. Так как, при этом теряется часть входного НДС, то есть он принимается к вычету исходя из остаточной стоимости передаваемого имущества, которая, как правило, ниже продажной цены поставщика. Часть НДС, при этом, должна быть списана за счет собственных средств. В связи с этим, предприятию выгоднее заключать два договора купли-продажи: по первому договору предприятие приобретает товары, а по второму договору это же предприятие продает свое имущество.

В дипломной работе рассмотрены методические аспекты проведения аудита основных средств, разработана программа аудита выбытия основных средств и рекомендовано данные операции подвергать сплошной проверке, что обусловлено ролью объектов основных средств в процессе производства (основные средства образуют производственно-техническую базу) и существенной стоимостью объектов основных средств.

При этом, для достижения поставленной цели аудита ставятся следующие задачи:

 - изучение состава, структуры, условий хранения, эксплуатации и выбытия основных средств;

 - подтверждение правильности оформления и отражения в учете операций с основными средствами;

 - подтверждение расчетов начисленной амортизации по основным средствам и достоверности отражения ее в учете;

 - установление объемов, выполненных ремонтов основных средств и правомерности отражения ремонтов по их проведению в учете в зависимости от выбранного метода;

- подтверждение итогов, проведенной в отчетном году переоценки основных средств;

- оценка качества проведенной перед составлением годового отчета инвентаризации основных средств.

Реализация, рассмотренных в дипломной работе рекомендаций и предложений позволит, по нашему мнению, повысить достоверность и аналитичность учетной информации в части бухгалтерского учета движения основных средств и усилить роль учетной информации, как важнейшей функции управления хозяйственной деятельности ООО «АРИАН».

Список использованной литературы

1.   Гражданский кодекс Российской Федерации часть 1: Федеральный закон, № 51-ФЗ от 30.11.94 г. (в ред. Федерального закона от 06.12.2007 №334-ФЗ). СПС «Гарант».

2.   Гражданский кодекс Российской Федерации часть 2: Федеральный закон, № 14-ФЗ от 26.01.96 г. (в ред. 04.11.07 г.). СПС «Гарант».

3.   Налоговый кодекс Российской Федерации часть 1: Федеральный закон, № 146-ФЗ от 31.07.98 г. (в ред. 17.05.07 г.). СПС «Гарант».

4.   Налоговый кодекс Российской Федерации часть 2: Федеральный закон, № 117-ФЗ от 05.08.00 г. (в ред. Федерального закона от 30.04.08 №55-ФЗ). СПС «Гарант».

5.   О бухгалтерском учете: Федеральный закон, № 129-ФЗ от 21.11.96 г. (в ред. 03.11.06 г. №183- ФЗ). СПС «Гарант».

6.   Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: Приказ Минфина, №34н от 29.07.98 г. (в ред. Приказа Минфина РФ от от 26.03.2007 N 26н). СПС «Гарант».

7.   Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 07.08.2001г. № 119- ФЗ (в ред. от 03.11.2006 г.). СПС «Гарант».

8.   Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита» в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.04 № 532 - в ред. Постановления Правительства РФ от 25.08.2006 №523.

9.   Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 4 Существенность в аудите (утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002г. № 693 с изменениями и дополнениями от 4 июля 2003г., 7 октября 2004г., 16 апреля 2005г., 25 августа 2006г.).

10.                   Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 Аудиторское заключение (утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002г. № 693 с изменениями и дополнениями от 4 июля 2003г., 7 октября 2004г., 16 апреля 2005г., 25 августа 2006г.).

11.  Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 13 Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестности действий в ходе аудита (утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002г. № 693 с изменениями и дополнениями от 4 июля 2003г., 7 октября 2004г., 16 апреля 2005г., 25 августа 2006г.).

12.  Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость: Постановление Правительства России № 914 от 02.12.00 г. (в ред. 11.05.06 г.).

13.                   Общероссийский классификатор видов экономической деятельности ОК029-2001 (КДЕС Ред.1). Введен в действие постановлением Госстандарта РФ от 6 ноября 2001 г. N 454-ст, 01.01.2003г.

14.                   Положение по бухгалтерскому учету: Учетная политика организации ПБУ 1/2008 (утв. Приказом Минфина РФ № 106н от 6 октября 2008г.).

15.                   Положение по бухгалтерскому учету: Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство (ПБУ 2/94) (утверждено Приказом Минфина РФ № 167 от 20 декабря 1994г.).

16.                   Положение по бухгалтерскому учету: Бухгалтерская отчетность организации ПБУ 4/99 (утвержден Приказом Минфина РФ № 43 н от 6 июля 1999г. – в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 N 115н

17.                   Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов», ПБУ 5/01 (утверждено приказом Минфина РФ от 09.06.2001 N 44н) – в ред. Приказа Минфина от 26.03.2007 N 26н.

18.                   Положение по бухгалтерскому учету: Учет основных средств (ПБУ 6/01) (утверждено Приказом Минфина РФ № 26н от 30 марта 2001г. с изменениями и дополнениями от 18 мая 2002г., 12 декабря 2005г., 18 сентября, 27 ноября 2006г.).

19.                   Положение по бухгалтерскому учету: Доходы организации ПБУ 9/99: Приказ Минфина РФ № 32н от 6 мая 1999г. (в ред. Приказа Минфина от 27.11.2006 N 156н).

20.                   Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации», ПБУ 10/99 (утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 №33н) – в ред. Приказа Минфина от 27.11.2006 N 156н.

21.                   Положение по бухгалтерскому учету: Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию ПБУ 15/2008 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (утв. приказом МФ РФ от 06.10.2008 № 107н).

22.                   Положение по бухгалтерскому учету: Изменения оценочных значений ПБУ 21/2008 (утверждено приказом МФ РФ от 06.10.2008 № 107н).

23.                   План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению: Приказ Минфина России, №94н от 31.10.00 г. (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 №115н). СПС «Гарант».

24.                   Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 г. №67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (в ред. от 18.09.2006 г.). СПС «Гарант».

25.                   Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 г. № 91н.

26.                   Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов): Приказ Минфина России №119н от 28.12.01 г. (в ред. Приказа Минфина РФ от 26.03.2007 №26н).

27.                   Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (приказ Минфина России от 13.06.95 № 49) - в ред. Приказа Минфина РФ от 29.08.2001 №68н;

28.                   Альбом унифицированных форм первичной документации. Утвержден постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 г. № 7

29.                   Аудит: учебник для вузов / под ред. В.В. Скобара. – М.: Просвещение, 2005.- 479 с.

30.                   Беликова Т.Н., Минаева Л.Н. Все о счетах бухгалтерского учета // Питер. – СПб.: 2007 - с. 160.

31.                   Беликова Т.Н. Все об НДС // Питер. – СПб.: 2007 - с. 144.

32.                   Брызгалин А.В., Берник В.В., Головкин А.Н. Свод хозяйственных договоров и документооборота предприятий с юридическим, арбитражным и налоговым комментарием // Налоги и финансовое право. – М.: 2006. – с. 325.

33.                   Вещунова Н.Л. Бухгалтерский и налоговый учет: учеб. – 3-е изд. Перераб. И доп. - М: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2007. – 848 с.

34.                   Вещунова Н.Л., Фомина Л.Ф. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: Проспект, 2006. – 672 с.

35.                   Волошин Д.А. Что не так в ваших счетах-фактурах и первичке по НДС // Главбух. – М.: 2007 - с. 128.

36.                   Гаврилова С.С. Аудит: Учебное пособие. – Санкт-Петербург.: Вектор, 2006. – 256 с.

37.  Гаврилова С.С. Аудит: Учебное пособие. – Санкт-Петербург.: Вектор, 2006. – 256 с.

38.  Гейц И.В. Бухгалтерский и налоговый учет объектов основных средств: учебно-методическое пособие. – М.: Издательство «Дело и Сервис», 2004.

39.                   Грачева М.Е. Международные стандарты аудита (МСА): Учеб. пособие. – М.: изд-во РИОР, 2005. – 104 с.

40.                   Елин А.С. Типичные ошибки в первичных документах. Ликвидируем без последствий // Главбух. – М.: 2007. – с. 128.

41.    Кан Ю. Операции по договору мены // Аудит и налогообложение. – 2005. – № 10.

42.    Карасева Е.П. Учетная политика - 2007// Нормативные акты для бухгалтера, 2006, № 24.

43.                   Крутякова Т.Л. НДС 2007. Практика исчисления // АйСи Групп. – М.: 2007 – с. 118.

44.                   Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: ИНФРА-М, 2007. – 592 с.

45.  Курбангалеева О.А. Основные средства: реформирование бухгалтерского

 учета на основе МСФО // Финансовые и бухгалтерские консультации. – 2006. - № 3. – с. 3-11.

46.                   Морозова Ж.А. Планирование в аудите. Практическое руководство // Статус-Кво 97. – М.: 2006 – с. 174.

47.                   Палий В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебник (серия «Высшее образование»).- М.: 2003. - 472 с.

48.                   Подольский В.И. Аудит // Экономист – М.: 2007. – с. 527.

49.  Рабинович А.М. Вклад в уставный капитал основными средствами: проблемы оценки в бухгалтерском учете организации-инвестора // Налоговый вестник. – 2005. - № 2. – С. 117-121.

50.  Сотникова Л.В. Бухгалтерская отчетность организации. – М.: Институт профессиональных бухгалтеров России, 2005.- 363 с.