Аудиторский риск и существенность

2.4 Аудиторский риск и существенность

Аудиторский риск – это риск, заключающийся в том, что аудитор выразит несоответствующее мнение в случаях, когда в бухгалтерской (финансовой) отчетности содержаться существенные искажения. Он также означает вероятность, того что в бухгалтерской отчетности аудируемого лица могут быть выявлены существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения аудитором ее достоверности, или, наоборот, аудитор может признать наличие существенных искажений, когда на самом деле таковых в бухгалтерской отчетности нет.

Аудитор в соответствии с ФПСАД № 4 "Существенность в аудите" и ФПСАД № 8 "Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом", утвержденных постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 (в ред. от 02.06.10г.), должен оценить неотъемлемый риск и риск средств контроля, присущие данной проверке, с тем чтобы определить и обосновать свой риск необнаружения, а следовательно, и правильно определить объем выборки.

Изучение систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля происходит, как правило, путем визуального ознакомления с документами и опросов персонала, принимающего участие в обеспечении функционирования системы бухгалтерского учета, применяемой проверяемым экономическим субъектом. Ознакомиться со всей совокупностью документооборота крупного предприятия невозможно. Обычно применяют выборочную проверку, при этом главное внимание уделяют системе внутреннего контроля. Чем она лучше организована, тем ниже может быть риск необнаружения ошибок при таком виде проверки, меньше времени потратит аудитор на качественное выполнение своей работы. Однако проверяемая организация может и не иметь отдела внутреннего контроля.

Аудиторский риск является критерием качества работы аудиторов, в основе его оценки лежит их профессиональное мнение.

Аудиторский риск (АР) состоит из трех компонентов:

1)Внутрихозяйственный (неотъемлемый риск) – НР;

2)Риск средств контроля – РСК;

3)Риск необнаружения – РН.

С учетом этого его можно представить в виде следующей формулы:

АР = НР*РСК*РН.

Внутрихозяйственный (неотъемлемый) риск отражает вероятность наличия ошибок в системе бухгалтерского учета до проверки их системой внутреннего контроля, он зависит от отраслевых особенностей, редких, нетипичных операций аудируемого лица. В ходе проведения аудиторской проверки оценка внутрихозяйственного риска может меняться. Это связанно с получением аудитором дополнительной информации, в том числе неизвестных ранее дополнительных сведений.

Риск средств контроля означает, что искажение, которое может иметь место в отношение остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Риск необнаружения означает, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или групп операций.

В случае, если аудитору необходимо снизить риск необнаружения, он обязан:

- модифицировать применяемые аудиторские процедуры, предусмотрев увеличение их количества и (или) изменение их сути;

- увеличит затраты времени на проверку;

- повысить объемы аудиторских выборок.

Модель аудиторского риска имеет два крупных недостатка. На стадии предварительного планирования при первоначальном определении риска составляющие приведенной выше формулы являются оценочными, предполагаемыми, поэтому результат не может быть точным. В то же время, после окончания проведения основных процедур, т.е. на заключительной стадии, выводы, касающиеся оценки риска, носят лишь констатирующий характер.

Аудиторский риск может быть оценен количественно (в процентах) и качественно (интуитивно). При качественной оценке аудитор пользуется градацией: высокий, средний, низкий. При оценке аудиторского риска используется бальная система. В этом случае каждый элемент аудиторского риска оценивается в баллах. Для этого необходимо определить критерии (факторы) по которым будет оцениваться каждый элемент аудиторского риска. Каждый критерий оценивается в баллах. Диапазон баллов для каждого критерия может быть разный.

В аудиторских компаниях принято рассчитывать два элемента риска – риск необнаружения и риска средств контроля.

Количественный метод:

Н = ПАР/(РН*РСК)

ПАР – приемлемый аудиторский риск. В международной практике его принято устанавливать 5% или 0,05. Эта цифра берется в соответствии с данными статистики, показывает сколько в среднем аудиторских заключений является ошибочным.

На величину приемлемого аудиторского риска могут оказывать влияние следующие основные факторы:

• уровень компетентности аудитора;

• финансовое состояние аудитора;

• степень доверия внешних пользователей к финансовой отчетности;

• масштаб бизнеса клиента;

• организационно-правовая форма клиента;

• форма собственности и ее распределение в уставном капитале клиента;

• характер и сумма обязательств клиента;

• уровень внутреннего контроля клиента;

• вероятность банкротства у клиента и т.д.

Качественный метод приведен в таблице №2:

Таблица 2

Существенность (материальность) в аудите

Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.

Существенность – это максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в отчетности и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователе отчетности в заблуждение.

При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются:

•  недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

•  отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

При планировании аудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос о том, что могло бы повлечь существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным счетам бухгалтерского учета и группам однотипных операций, помогает аудитору решить такие вопросы, как, например, вопрос о том, какие показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности проверять, а также вопрос использования выборочной проверки и аналитических процедур. Это позволяет аудитору выбрать аудиторские процедуры, которые, как предполагается, в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

Величина существенности отражает возможность или не возможность определить наличие ошибки в отчетности и оценить влияние этой ошибки на решение аудиторов – это качественная составляющая существенности. Количественная составляющая – выражается через определение уровня существенности.

Уровень существенности – это предельное значение ошибки отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь с большей степенью вероятности не может принять обоснованное решение и сделать выводы.

Уровень существенности в соответствие с ФСА №4 находится в трех случаях:

1.  При определении конкретного перечня аудиторских процедур, т.е. в ходе планирования.

2.  При оценке результатов планирования и выявления влияния факторов на мнение о достоверности отчетности, т.е. в ходе аудиторского заключения.

3.  В ходе выполнения аудиторских процедур, т.е. в ходе самой проверки.

Между уровнем аудиторского риска и существенность прослеживается обратная зависимость.

Установленный уровень существенности основных показателей бухгалтерской финансовой отчетности:

1) 5% от балансовой прибыли организации;

2) 2% валового объема реализации;

3) 2% валюты баланса;

4) 10% собственного капитала (итог 4 раздела бухгалтерского баланса);

5) 2% общих затрат организации.