Доходы, не учитываемые при налогообложении прибыли

1.2 Доходы, не учитываемые при налогообложении прибыли

Некоторые доходы освобождены от налогообложения. Их перечень предусмотрен ст. 251 НК РФ. В частности, к доходам, которые не учитываются при налогообложении, относятся доходы в виде:

- имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка (пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ);

- взносов в уставный капитал организации;

- имущества, которое получено по договорам кредита или займа;

- капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного (полученного в безвозмездное пользование) имущества, произведенных арендатором (ссудополучателем);

- других доходов, предусмотренных ст. 251 НК РФ.

Перечень льготируемых доходов является закрытым и не подлежит расширительному толкованию. Поэтому все иные доходы, которые не указаны в этом перечне, нужно учесть для уплаты налога на прибыль.

2. Расходы организации

Что признается расходами?

По общему правилу расход - это тот показатель, на который организация может уменьшить свой доход (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Однако не все произведенные организацией расходы уменьшают полученные доходы.

Во-первых, существует перечень расходов, которые в принципе не принимаются для целей налогообложения. Этот перечень установлен ст. 270 НК РФ.

Во-вторых, для того чтобы расходы можно было учесть, они должны соответствовать требованиям, которые установлены п. 1 ст. 252 НК РФ.

2.1 Требования, предъявляемые к расходам организации

 

Какими требованиями должны отвечать расходы организации?

Вот те требования, которым должны отвечать произведенные организацией расходы:

1) расходы должны быть обоснованны;

2) расходы должны быть документально подтверждены;

3) расходы должны быть произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

Эти требования являются обязательными для принятия произведенных расходов в уменьшение доходов. Если расход не соответствует хотя бы одному из перечисленных требований, то такой расход для целей налогообложения не учитывается.

Обоснованными расходами являются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Экономическая оправданность расходов является одним из основных источников споров с налоговыми органами. Дело в том, что налоговики слишком широко толкуют это понятие. Вот только некоторые причины признания расходов необоснованными:

- они не привели к получению доходов в налоговом (отчетном) периоде;

- в результате их осуществления компания получила убыток;

- размер расходов не соответствует финансовому состоянию дел организации;

- произведенные расходы не связаны с основными видами деятельности компании и т.д.

Так, например, приобретение организацией с ежемесячными оборотами порядка 90 000 руб. автомобиля стоимостью 3 000 000 руб. наверняка вызовет вопросы у налоговых органов. Также не оставит равнодушными инспекторов ситуация, когда убыточная компания приобретает консультационные услуги, стоимость которых в десятки раз превышает сумму ее выручки.

Для того чтобы расходы учесть, их нужно документально подтвердить. Это одно из требований, установленных п. 1 ст. 252 НК РФ.

Какие же документы нужно оформить, чтобы подтвердить осуществленные расходы?

Статья 252 НК РФ разрешает подтверждать расходы любыми документами, которые оформлены в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Главное, чтобы на основании документов, которые у вас есть, можно было сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически.

Если расходы не следуют из договоров, то они, как правило, оформляются внутренним распорядительным документом организации. Например, основанием расходов на выплату премий работникам является соответствующий приказ руководителя о премировании, основанием командировочных расходов - приказ руководителя о направлении работника в командировку (унифицированная форма N Т-9, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1). Выплаты производятся, как правило, из кассы по расчетно-платежной ведомости.

Однако в большинстве случаев для подтверждения расхода нужны еще и другие документы, в отсутствие которых нельзя сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. Это могут быть различные акты приема-передачи товаров (работ, услуг), счета на оплату, выставляемые поставщиками (исполнителями), отгрузочные документы поставщиков, кассовые и товарные чеки и др.

Вот, например, какие документы требуют оформлять контролирующие органы для подтверждения некоторых расходов.

Таблица 2.1

Вид расхода	Перечень документов	Основание
Сотовая связь для работников	Договор с оператором сотовой связи; утвержденный руководителем перечень должностей работников, которым в силуисполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи; приказ руководителя об установлении лимита расходов на связь; детализированные счета оператора связи	Письма Минфина России от 19.01.2009 N 03-03-07/2, от 05.06.2008 N 03-03-06/1/350
Содержание и эксплуатация служебных автомобилей	Путевые листы ; авансовые отчеты подотчетных лиц; талоны на ГСМ, кассовые чеки; акты выполненных ремонтных работ и т.п.	Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-03-04/2/1
Аренда недвижимости	Договор аренды; акт приемки-передачи арендованного имущества; документы, подтверждающие оплату арендных платежей	Письмо Минфина России от 09.11.2006 N 03-03-04/1/742
Аренда (лизинг)имущества	Договор аренды (лизинга); акт приема-передачи имущества; платежные (расчетные) документы	Письма ФНС России от 05.09.2005 N 02-1-07/81, УФНС России по г. Москве от 01.04.2008 N 20-12/030773
Командировочныерасходы	Авансовый отчет; командировочное удостоверение; документы о найме жилого помещения; транспортные документы и другие оправдательные документы	Письмо Минфина России от 17.05.2006 N 03-03-04/1/469
Расходы на приобретение питьевой воды	Справка Госсанэпиднадзора о несоответствии водопроводной воды, поступающей в организацию, требованиям СанПиН 2.1.4.1074-01 и опасности использования ее в качествепитьевой ; первичные документы на приобретение питьевой воды	Письмо ФНС России от 10.03.2005 N 02-1-08/46@
Транспортные услуги	Акт приемки-передачи услуг; товарно-транспортные накладные; путевые листы	Письма Минфина России от 26.05.2008 N 03-03-06/1/333,

При оформлении документов нужно внести в них все необходимые данные о своих расходах. Налоговики требуют этого при проверках. Причем суды не всегда поддерживают налогоплательщика в таких спорах. Так, например, ФАС Восточно-Сибирского округа посчитал расходы организации на консультационные услуги документально не подтвержденными, поскольку акты сдачи-приемки услуг не содержали конкретной информации о проведенных консультациях, предоставленных рекомендациях и выполненных работах, носили обезличенный характер, отсутствовал расчет стоимости оказанных услуг.

Еще одной спорной ситуацией является случай, когда организация приобрела товар у контрагента, не состоящего на налоговом учете либо не зарегистрированного в ЕГРЮЛ или имеющего пороки в государственной регистрации (учрежденного по утерянному паспорту и пр.).

Классификация расходов

Любые ваши затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, признаются расходами.

Причем по правилам гл. 25 НК РФ расходы признаются и в отсутствие доходов. То есть для того, чтобы учесть расход, не нужно, чтобы одновременно был получен доход. Главное, чтобы расходы в принципе осуществлялись в рамках деятельности, по которой предполагается получение дохода.

Таким образом, расходы налогоплательщика должны соотноситься с характером его деятельности, а не с получением прибыли. Недавно с этим стал соглашаться и Минфин России.

Так же, как и доходы, все расходы, которые понесла организация, подразделяются на две группы:

1.  расходы, которые учитываются при налогообложении прибыли;

- на расходы, связанные с производством и реализацией;

- внереализационные расходы.

2. расходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли.

2.2 Расходы, которые учитываются при налогообложении прибыли

 

К расходам, связанным с производством и реализацией относятся:

1) расходы, связанные:

- с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров;

- выполнением работ, оказанием услуг;

- приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

3) расходы на освоение природных ресурсов;

4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

5) расходы на обязательное и добровольное страхование;

6) прочие расходы.

В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ все расходы, которые связаны с производством и (или) реализацией, подразделяются на четыре вида:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

Материальные расходы.

Перечень материальных расходов приведен в ст. 254 НК РФ и является открытым. Это значит, что в состав данных расходов могут быть отнесены любые иные затраты, отвечающие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, непосредственно связанные с технологическими особенностями производственного процесса.

Так, например, материальными расходами являются:

- затраты на сырье и (или) материалы, которые используются в производственном процессе;

- затраты на упаковку продукции;

- затраты на приобретение инвентаря, спецодежды и другого неамортизируемого имущества;

- затраты на топливо, воду, электроэнергию;

- затраты на приобретение работ и услуг производственного характера;

- потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке;

- технологические потери при производстве и (или) транспортировке и другие расходы.

Стоимость приобретенных МПЗ = Затраты на приобретение – НДС, акциз,стоимость возвратной тары

 

Стоимость МПЗ, полученных при демонтаже или выявленных при инвентаризации = Рыночная стоимость МПЗ, учтенная в доходах * ставка налога на прибыль (20 %)

 

Стоимость продукции (работ, услуг) собственного производства = Сумма прямых расходов, определенных по правилам ст. 318, 319 НК РФ

 

Например, в мае 2009 г. ООО «ТК Базис» закупило хлопчатобумажные перчатки в количестве 20 пар на сумму 236 руб., в.ч. НДС 18% 36 руб. (Д 10-К 60 – 200 руб., Д 19.3 – К 60 – 36 руб.)

01.06.2009 перчатки были переданы на склад и розданы кладовщикам. Стоимость, которую нужно учесть в материальных расходах, составит 40 руб. ((236 –36)руб. x 20%). (Д 44 – К 10 – 200 руб.) Документами, подтверждающими такие расходы, являются приходная накладная, счет-фактура, требование накладная. (см. приложение № 2.)

Расходы на оплату труда.

К расходам на оплату труда относятся любые начисления в денежной или натуральной форме в пользу работников, если такие начисления предусмотрены:

1) законодательством Российской Федерации;

2) трудовыми договорами (контрактами);

3) коллективными договорами.

Эти начисления могут производиться как в денежной, так и в натуральной формах. Они могут носить стимулирующий характер (премии и надбавки), компенсационный характер, а также быть связаны с содержанием работников.

Таким образом, перечень расходов, который установлен ст. 255 НК РФ, является открытым, поскольку организация может учесть по данной статье любые иные затраты, которые она прописала в трудовом или коллективном договоре.

Из этого правила есть исключение. Касается оно тех расходов, которые запрещено учитывать при налогообложении прибыли ст. 270 НК РФ.

Например, согласно положениям трудовых договоров с работниками организация "Бета" ежегодно выплачивает каждому работнику материальную помощь на социальные потребности дополнительно к суммам отпускных.

Однако учесть такие выплаты в расходах на оплату труда организация "Бета" не вправе, поскольку это прямо запрещено специальной нормой п. 23 ст. 270 НК РФ.

Суммы начисленной амортизации.

В состав расходов, связанных с производством и реализацией, относятся суммы начисленной амортизации.

Смысл амортизации в том, чтобы стоимость имущества, которое используется организацией в производственном процессе, постепенно списывалась на расходы. И так до полного списания или иного выбытия (например, продажи).

Имущество, стоимость которого может погашаться через амортизацию, должно одновременно отвечать следующим признакам:

- имущество принадлежит организации на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ);

- имущество используется для извлечения дохода;

- его первоначальная стоимость превышает 20 000 руб.;

- срок его полезного использования превышает 12 месяцев.

По общему правилу амортизационные отчисления исчисляются и включаются в расходы ежемесячно. А их размер зависит:

- от стоимости амортизируемого имущества;

- срока его полезного использования;

- применяемого организацией метода начисления амортизации (линейного или нелинейного).

Например, в мае 2009 ООО «ТК Базис» приобрело ноутбук стоимостью 59 000 руб., в т.ч. НДС 18% 9 000 руб., в мае компьютер был принят к учету, срок полезного использования 36 мес., способ начисления амортизации - линейный. Определить сумму начисленной амортизации в июне.

Решение:

(59 000 – 9 000 руб.)\36 мес.=1 388,88 руб.) (Д 44 – К 02) Документами, подтверждающими расходы по начисленной амортизации будет регистр-расчет основных средств. (см. приложение № 3.)

Прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

К прочим расходам следует относить затраты организации, которые связаны с производственным процессом и реализацией, но не включены в состав расходов, поименованных в ст. ст. 254 - 259 НК РФ.

Примерный перечень таких затрат установлен ст. 264 НК РФ.

Прочими расходами, например, являются:

- арендные (лизинговые) платежи;

- расходы на командировки;

- расходы на юридические, консультационные, аудиторские услуги.

Поскольку перечень прочих расходов является открытым, то организация может учесть в составе прочих и иные расходы, не поименованные в данном перечне. Главное, чтобы такие расходы отвечали требованиям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. были экономически оправданными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Внереализационные расходы

В состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты организации, которые непосредственно не связаны с производственным процессом и (или) реализацией товаров (работ, услуг).

Например, внереализационными расходами являются:

- проценты по долговым обязательствам любого вида;

- расходы на ликвидацию основных средств, объектов незавершенного строительства и на списание нематериальных активов.

- судебные расходы и арбитражные сборы.

- расходы на услуги банков;

- расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.

Кроме того, к внереализационным расходам приравниваются также убытки, которые понесла организация. В числе таких убытков:

- убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде;

- потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

- недостача материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены;

- потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций.

Перечень внереализационных расходов (в том числе убытков), который установлен ст. 265 НК РФ, является открытым. Это означает, что учесть в составе внереализационных расходов возможно и те расходы, которые прямо не предусмотрены в данном перечне. За исключением, конечно, необоснованных расходов, а также тех, которые предусмотрены ст. 270 НК РФ.